Банковская гарантия – письменное обязательство кредитного учреждения (гарант) выдаваемое по просьбе другого лица (принципала) уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате. (статьи 368-379 ГК РФ).
В соответствии со статьями 368, 369 ГК РФ банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом обязательств перед бенефициаром. За выдачу банковской гарантии Принципал обязан оплатить Гаранту вознаграждение, что установлено пунктом 2 статьи 369 ГК РФ.
Отметим, что согласно пункту 8 статьи 5 Федерального закона от 2 декабря 1990 №395-1 «О банках и банковской деятельности» выдача банковских гарантий относится к банковским операциям. И в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ такие операции не подлежат обложению НДС (касается только банков).
Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций по движению банковской гарантии предназначены счета:
008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные». На данном счете отражаются суммы гарантий, которые получены от других организаций в обеспечение:
- выполнения организацией тех или иных обязательств (оплаты полученных товаров, возврата кредита или займа);
- оплаты товаров, проданных организацией покупателям.
Учет гарантий ведется в денежном выражении. Если в соглашении о предоставлении гарантии сумма гарантии не указана, то она определяется исходя из условий договора, по которому ее получили (в нашем случае договор оказания туристских услуг).
009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». На данном счете отражаются выданные гарантии в обеспечение выполнения обязательств и платежей. Также, если в гарантии не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора.
Использование счета 008 «Обеспечение обязательств и платежей полученные» считаем наиболее корректным, так как банковская гарантия выдается Гарантом, а не Принципалом.
Рассмотрим ситуацию, когда банковской гарантией обеспечивается исполнение обязательств по договору оказания туристских услуг. Туроператор ООО «Летур» является Принципалом; Банк является Гарантом; физическое лицо - Бенефициаром.
Согласно статье 373 ГК РФ принятие к учету обеспечительного обязательства происходит в момент вступления банковской гарантии в силу - в день ее выдачи, с иной даты или при наступлении определенного условия.
В бухгалтерском учете Туроператора оформляются проводки:
|
№п/п |
Содержание хозяйственных операций |
Дебет счета |
Кредит счета |
Примечание |
|
1. |
Получена банковская гарантия в обеспечение обязательств по договору поставки |
008 |
|
Договор о предоставлении банковской гарантии |
|
2. |
Отражено вознаграждение банку-Гаранту за выдачу банковской гарантии |
10 |
76-1 |
Договор о предоставлении банковской гарантии |
|
3. |
Оплачено вознаграждение банку-Гаранту |
76-1 |
51 |
Выписка банка |
|
|
1 вариант |
|
|
|
|
4. |
Принципал самостоятельно исполняет обязательства по возврату денежных средств физическому лицу |
76-2 |
51 |
Выписка банка |
|
5. |
Списана сумма банковской гарантии после выполнения своих обязательств |
|
008 |
Бухгалтерская справка |
|
|
2 вариант |
|
|
|
|
6. |
Принципал не выполнил свои обязательства и банком-Гарантом погашена задолженность перед физическим лицом (Бенефициаром) |
76-2 |
76-1 |
Договор о предоставлении банковской гарантии |
|
7. |
Отражено погашение обязательств перед банком-гарантом |
76-1 |
51 |
Выписка банка |
|
8. |
Списана сумма банковской гарантии при наступлении определенных условий |
|
008 |
Бухгалтерская справка |
Если банковская гарантия является неотъемлемой частью о реализации туристского продукта, то расходы по выплате Гаранту вознаграждения будут включаться в стоимость услуг.( пункты 5, 6 ПБУ 5/01).
В соответствии с подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам налогоплательщика относятся расходы на оплату услуг банков, если такие расходы связаны с производством и (или) реализацией, а в остальных случаях в соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы на услуги банков относятся к внереализационным расходам. При этом совершение таких расходов должно быть экономически оправдано (согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ).
По нашему мнению, расходы по получению банковской гарантии законодательно обоснованы и поэтому могут быть учтены при расчете налога на прибыль.
